时值盛夏,烈日炎炎,不少劳动者仍然冒着高温坚守在工作岗位上.国家安全生产监督管理总局、卫生部、人力资源和社会保障部、中华全国总工会联合印发的《防暑降温措施管理办法》(安监总安健〔2012〕89号)要求为从事高温作业的劳动者发放防暑降温费.那么,防暑降温费应如何进行税务处理.
　　一
　　随同工资一并发放的防暑降温费
　　企业将防暑降温费随同工资一并发放,会计处理如下:
　　借:管理费用(销售费用)
　　贷:应付职工薪酬——防暑降温费
　　借:应付职工薪酬——防暑降温费
　　贷:银行存款
　　《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》(国家税务总局公告2015年第34号)第一条第一款规定:"列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴,符合《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)第一条规定的,可作为企业发生的工资薪金支出,按规定在税前扣除."
　　因此,随同工资一并发放防暑降温费,应作为企业发生的工资薪金支出,全额税前扣除.
　　二
　　不随同工资一并发放的防暑降温费
　　有些企业的防暑降温费不作为工资发放,而是单独发放,会计处理如下:
　　借:管理费用(销售费用)——防暑降温费
　　贷:银行存款
　　企业不符合2015年第34号公告规定,单独发放的防暑降温费,许多人认为这没什么可讨论的,因为无论会计还是税法,都明确规定防暑降温费属于职工福利费.有的税务人员一见防暑降温费就都要调整到职工福利费中去,但笔者认为防暑降温费不一定都属于职工福利费.
　　(一)全体职工都有的防暑降温费
　　很多企业的防暑降温费并不管职工是否在高温下工作,或者说职工根本不需要在高温下工作,企业都会发放.
　　2015年第34号公告第一条第二款规定:"不能同时符合上述条件的福利性补贴,应作为国税函〔2009〕3号文件第三条规定的职工福利费,按规定计算限额税前扣除."
　　国税函〔2009〕3号文件第三条规定:"《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费,包括以下内容:……(二)为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利,包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等."
　　因此,不随同工资一并发放、所有人都有的防暑降温费,应作为职工福利费,在税法规定的限额内税前扣除.
　　(二)只有从事高温作业的职工才有的防暑降温费
　　有些企业只给从事高温作业的职工发放防暑降温费,这是为了保护高温下工作的劳动者,是一种必须的支出,是法律法规规定的强制性支出,是对劳动者的劳动保护,而非职工福利,应属于劳动保护支出.根据《企业所得税法实施条例》第四十八条规定:"企业发生的合理的劳动保护支出,准予扣除."因此,企业为从事高温作业的职工发放的防暑降温费,应属于劳动保护支出,可以全额税前扣除.
　　三
　　非货币防暑降温费
　　《防暑降温措施管理办法》第十一条规定:"用人单位应当为高温作业、高温天气作业的劳动者供给足够的、符合卫生标准的防暑降温饮料及必需的药品.不得以发放钱物替代提供防暑降温饮料.防暑降温饮料不得充抵高温津贴."不少企业在夏天发放饮料,如何界定也很重要.
　　(一)企业所得税
　　首先,视同销售.根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第二条规定:"企业将资产移送他人的下列情形,因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产,应按规定视同销售确定收入."因此,企业实物发放的防暑降温用品,应视同销售.第三条规定:"企业发生本通知第二条规定情形时,属于企业自制的资产,应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产,可按购入时的价格确定销售收入."由于大多数企业的防暑降温用品是外购的,因此不产生视同销售所得.
　　其次,费用界定.如上所述,全体职工都有的饮料,属于国税函〔2009〕3号文件所称的"非货币性福利",计入职工福利费;只有从事高温作业的职工才有的饮料,属于劳动保护支出.
　　(二)增值税
　　全体职工都有的饮料,属于职工福利费,根据《增值税暂行条例》第十条规定:"下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:(一)用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;"进项税额不能抵扣.
　　只有从事高温作业的职工才有的非货币防暑降温费,属于劳动保护支出,进项税额可以抵扣.
　　综上所述,笔者认为,对于防暑降温费,应区别处理.若随同工资一并发放,则无需区分,作为工资薪金支出税前扣除;若单独发放,则需区分:向全体职工发放的,属于职工福利费,在税法规定的限额内税前扣除;向从事高温作业的职工发放的,属于工劳动保护支出,可以全额税前扣除.因此,应正确区分防暑降温费的性质,保护劳动者的权益。

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